Написать письмоНа главную
 
Статьи
02.04.2003 Филипьев Д.Ю. Внутренний контроль объективная необходимость деятельности организаций.

Осуществление предпринимательской деятельности в Российской Федерации, несмотря на все попытки государства ужесточить нормы действующего законодательства в части ее регулирования, происходит в условиях нарастающей неопределенности ситуации и изменчивости экономической среды. Как следствие возникает неясность и неуверенность в получении ожидаемого конечного результата, а, следовательно, возрастает опасность неудачи и непредвиденных потерь.

Положение усугубляется еще и тем, что изменения в бизнесе происходят ускоренным темпом, и обусловлены появлением, с одной стороны новых конкурентов, с другой стороны новых партнеров, приводят к устареванию сформировавшихся моделей управления бизнесом, к росту требований со стороны участников и повышению значения корпоративного управления.

В совокупности все вышеуказанные факторы влияют на эффективность финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта и приводят к:

·         снижению эффективности использования разного рода ресурсов или полной ее утраты  – людских, финансовых, материальных;

·         возникновению недостатка в оперативной, качественной и достоверной информации необходимой для принятия эффективных управленческих решений;

·         разнородности и несовместимости данных, представляемых структурными подразделениями хозяйствующего субъекта;

·         доминированию текущей работы и принятию решений в пожарном порядке;

·         непреднамеренному и преднамеренному искажению отчетности;

·         возможности появления фактов мошенничества со стороны персонала хозяйствующего субъекта;

·         отсутствию четкой системы принятия решений и распределения ответственности;

·         превалированию бухгалтерских функций над финансовой и управленческой, ослабляющих оперативный контроль.

Своевременно предотвратить подобные проблемы может позволить созданная в рамках хозяйствующего субъекта эффективная система внутреннего контроля.

К сожалению, многими российскими предпринимателями необходимость и актуальность внутреннего контроля остается неосознанной, и бытует мнение, что руководитель в состоянии единолично контролировать весь ход организации бизнес-процессов.

Поэтому изучать практику организации внутреннего контроля, а так же исследовать его необходимость и актуальность для любого предприятия, можно только опираясь на опыт зарубежных компаний.

В чем же заключается роль и значение внутреннего контроля для хозяйствующего субъекта?

Несмотря на малоизученность данной проблемы само понятие внутреннего контроля не ново и появилось в обиходе в начале XХ столетия, постоянно эволюционируя и развиваясь.

На первоначальном этапе внутренний контроль ассоциировался с совокупностью трех основных элементов - разделение полномочий, ротация персонала, использование и анализ учетных записей.

В дальнейшем его функции постепенно расширялись, выходя за рамки системы бухгалтерского учета, и направлялись на обеспечение в первую очередь сохранности активов, проверку достоверности информации формируемой системой бухгалтерского учета и повышение результативности финансово-хозяйственной деятельности. Гарантом выполнения указанных функций явилось использование набора определенных компанией процедур.

В дальнейшем в связи с расширением и усложнением структуры бизнес-процессов, осуществляемых хозяйствующим субъектом внутренний контроль стал инструментом контроля рисков.

Чем внутренний контроль отличается от контроля вообще?

Как известно любая деятельность хозяйствующего субъекта происходит в рамках двух систем: операционной и системы контроля. Первая, из которых направлена на формирование и реализацию определенных руководством (собственником) целей, а вторая, на создание условий, увеличивающих вероятность достижения поставленных целей.

Фактически под контролем принято понимать процесс регулирования деятельности хозяйствующего субъекта способом, позволяющим получить уверенность в том, что установленные показатели деятельности не претерпят существенных отклонений, а сама деятельность будет эффективной.

Как известно хозяйствующий субъект в ходе осуществления финансово-хозяйственной деятельности подвергается различным видам внешнего контроля имеющего своей целью либо установить соответствие осуществляемой деятельности требованиям действующего законодательства, либо подтвердить достоверность показателей бухгалтерской отчетности во всех существенных аспектах. При этом первый из них влечет к негативным финансовым последствиям, посредством применения контролирующими органами к хозяйствующему субъекту штрафных санкций.

Несмотря на то, что вышеуказанные задачи характерны и для внутреннего контроля он приобретает наибольшее значение так как, осуществляется в интересах и силами самого предприятия, путем непрерывного, сплошного наблюдения за бизнес-процессами на всех этапах их осуществления с целью выявления негативных последствий и резервов улучшения финансового состояния. Иными словами внутренний контроль – это контроль изнутри хозяйствующего субъекта.

Так что же представляет собой внутренний контроль?

Концепция внутреннего контроля является основополагающей для эффективных действий любой хозяйственной единицы. Однако термин внутренний контроль имеет много значений.

В широком смысле слова под внутренним контролем принято понимать процесс, направленный на достижение целей хозяйствующего субъекта, и являющийся результатом действий руководства по планированию, организации, мониторингу финансово-хозяйственной деятельности для наиболее эффективного выполнения всеми работниками своих обязанностей при совершении хозяйственных операций, предотвращения потерь имущества, предупреждения и обнаружения возможности образования ошибок в отражении хозяйственных операций.

В узком смысле слова под внутренним контролем принято понимать структуру, политику, правила, процедуры по обеспечению правильной оценки и сохранности активов организации, а так же надежности и достоверности бухгалтерских записей.

По своей сути внутренний контроль направлен на достижение целей, имеющих для хозяйствующего субъекта стратегическое значение:

а) предупреждение процесса образования ошибок в отражении хозяйственных операций или обнаружении их;

б) повышение результативности осуществляемых операций и эффективности использования всех видов ресурсов, посредством минимизации затрат;

в) обеспечение соответствия осуществляемой деятельности политике и планам хозяйствующего субъекта, а также требованиям действующего законодательства.

Концепция внутреннего контроля включает в себя ряд компонентов:

Во-первых, контрольную среду. Контрольная среда - понятие, характеризующее общее отношение, осведомленность и практические действия руководства проверяемой организации, направленные на установление, поддержание и развитие системы внутреннего контроля в организации.

Контрольная среда включает в себя:

а) Стиль управления хозяйствующим субъектом и философия его развития, выражающиеся в отношении администрации не только к необходимости внутреннего контроля, но и к процессу организации финансово-хозяйственной деятельности. К сожалению, многие руководители не только недооценивают роль внутреннего контроля, но и считают его излишним элементом, приводящим к бюрократизации деятельности.

Данное мнение приводит на практике к формированию различного рода потерь и чаще всего финансовых, в связи с тем, что:

* с одной стороны в стиле руководства находят свое отражение внутренняя культура, знания, опыт руководителя, с другой стороны он оказывает существенное влияние на психологический климат коллектива. Влияние психологического климата само по себе огромно не только на состояние внутреннего контроля, но и на вероятность дальнейшего развития предприятия. Отсутствие взаимопонимания между руководителем и персоналом влечет к невозможности достижения глобальной цели развития бизнеса.

* стиль управления представляет собой совокупность моральных и административных норм и правил, подчиненных достижению глобальной цели хозяйствующего субъекта. При этом любое поведение руководителя воспринимается персоналом как эталон и применяется на практике. Именно поэтому отождествление руководителем имущества предприятия со своим личным и соответственно этому распоряжение им, дает невольный пример персоналу.

б) Организационную структуру организации.

Организационная структура определяет уровни власти и подчиненности, регламентирует области полномочий и ответственности сотрудников, порядок, отчетность перед вышестоящими руководителями, возможность реагирования при изменениях как внутренних, так и внешних факторов, четкое определение роли и ответственности каждого работника, надлежащий уровень контроля их деятельности и периодическая оценка результатов их деятельности и тем самым оказывает влияние на порядок организации внутреннего контроля.

Работа в фирме должна быть организована таким образом, чтобы работники выполняли свою работу в соответствии с планом действий, эффективно, знали свое место и цели в организации, причем эти цели должны совпадать с целями хозяйствующего субъекта в целом.

Сложившаяся практика позволяет сформировать вывод о том, что на большинстве предприятий организационная структура не определена, а если определена, то формально, без определения взаимосвязей между структурными подразделениями и распределения функций. Не разработаны и не утверждены для каждого сотрудника должностные инструкции.

Источником угроз и потерь для хозяйствующих субъектов в данном случае становится невозможность принятия качественных управленческих решений, вследствие неопределенности задач, стоящих перед персоналом и отсутствия практики обобщения полученных ими результатов.

С подобной проблемой рано или поздно сталкиваются все хозяйствующие субъекты, но наиболее явно она выражена у тех из них, развитие которых происходит ускоренным темпом. Занимаясь стратегическим развитием, руководитель не всегда уделяет должное внимание организации и постановке бизнес-процессов на предприятии, что фактически может привести не только к приостановке темпов развития, но и к их снижению.

в) Кадровую политику и практику.

Неэффективное использование имущества и снижение результативности осуществляемых операций может произойти из-за некомпетентности и нечестности персонала.

Так как же заставить рабочую силу работать наиболее эффективно? Ответ на этот вопрос лежит в основе любой кадровой политики. Следовательно, кадровой политике следует уделять не меньшее внимание по сравнению с прочими элементами контрольной среды.

Под кадровой политикой понимается деятельность, по созданию трудового коллектива, направленная на объединение усилий всего персонала для решения поставленных задач.

Общие требования к кадровой политике с точки зрения организации внутреннего контроля  можно свести к следующему:

·                   должна быть тесно увязана со стратегией развития хозяйствующего субъекта;

·                   должна быть, с одной стороны, стабильной, так как с этим связываются определенные ожидания персонала, с другой – динамичной (корректироваться в зависимости от изменений тактики поведения хозяйствующего субъекта);

·                   должна быть экономически обоснованной, т.е. исходить из его реальных финансовых возможностей;

·                   должна быть организована таким образом, чтобы каждый работник чувствовал себя неотделимым звеном единого механизма и был ответственен за результаты деятельности. Только наличие у работника чувства принадлежности к предприятию позволит обеспечить достижение поставленных перед ним задач;

·                   должна обеспечить систему противовесов и сформировать как систему поощрений, так и наказаний.

Для снижения вероятности наступления угроз, связанных с участием персонала на предприятии должны быть определены и утверждены следующие элементы кадровой политики:

·                   процедуры найма. Даже если организация способна привлекать новых служащих, имеется много трудностей на пути подбора правильного человека на определенную работу.

Некоторые специалисты считают, что они могут сразу же оценить других, но на самом деле это мнение несколько предвзято. Другие не уделяют этой задаче вообще никакого внимания или полагаются только на один источник информации, друзей и знакомых. Но и это не самое страшное.

Самым опасным является то, что при приеме на работу подчас не только не формируются квалификационные требования к персоналу и к вакантной должности в частности, но и не определяется необходимость в работнике, а так же задачи, которые он долженбудет реализовать;

·                   подчинение;

·                   регулярная оценка деятельности;

·                   обучение.

В настоящее время стало очень большое внимание уделяться вопросам, связанным с системой управления персоналом, а именно системе мотивирования. Мотивация труда в нашей стране в постреформенный период имела однобокий характер и ограничивалась системой материальных стимулов в виде премий, ценных подарков и т.д., а моральным стимулам не придавалось должного значения. Под моральным стимулированием труда принято понимать различные способы благодарности, перевод на более статусную работу и т.д.

На практике методы стимулирования хозяйствующими субъектами используются лишь в качестве поощрительных стимулов, и мало кто помнит, об антиподах данной группы, используемых для наказания (штрафы). И подчас они становятся более эффективны и позволяют повысить не только эффективность работы персонала, но и предотвратить различного рода нарушений со стороны персонала. В качестве антиподов данной группы используемых для наказания – являются штрафы.

К сожалению, как показал анализ существующей практики даже использование системы материальных стимулов не позволяет в полной мере повысить эффективность работы персонала, что помимо прочего обусловлено и невыполнением требований предъявляемых к эффективной мотивации:

1)    Поощрения должны объявляться сотруднику публично, но при этом размер вознаграждения должен оставаться в тайне;

2)    Взыскания должны производиться в приватном порядке без привлечения третьих лиц;

3)    Нельзя накладывать любые виды взысканий на начальника в присутствии подчиненных;

4)    Не стоит накладывать любые виды взысканий на сотрудников в присутствии других сотрудников того же ранга или низшего ранга из других подразделений.

г) Порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности.

Первоначально функции контроля осуществляются бухгалтерами предприятия. Данный этап контроля можно назвать бухгалтерским. Основная цель контроля осуществляемого на данном этапе, независимо от того, кем проводится контроль это обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета.

Подготовка отчетности должна основываться на принципах своевременности и последовательности. Хозяйствующим субъектом должна быть организована эффективная система бухгалтерского учета, позволяющая выявить все имеющиеся факты мошенничества.

Система бухгалтерского учета может быть признана эффективной, если позволяет достичь и реализовать три основные цели:

·                   обеспечение сохранности активов;

·                   обеспечение надежности и достоверности финансовых данных об операциях, передаваемых внешним и внутренним пользователям;

·                   отчетность должна быть проста и последовательна, и формироваться своевременно.

На практике реализация указанных целей не всегда возможна в силу, как принято говорить «национального менталитета» и упрощения способов ведения бухгалтерского учета в связи с ориентированностью хозяйствующих субъектов в первую очередь на достоверность и объективность налоговой отчетности.

На качество показателей бухгалтерского учета и отчетности оказывает существенное влияние и рациональная организация бухгалтерского учета, включающая в себя наличие четкой структуры бухгалтерского аппарата и определенности в распределении обязанностей между сотрудниками бухгалтерии. Как правило, рациональной организации бухгалтерского учета руководство не уделяет должного внимания, считая бухгалтерию ненужным элементом в структуре предприятия, в связи с тем, что ее действия якобы направлены на подготовку отчетности для контролирующих органов и снижению ошибок при определении величины налогооблагаемой базы, а не на реализацию стратегических целей хозяйствующего субъекта. Именно данной причиной с нашей точки зрения можно объяснить действия руководителей по сокращению численности бухгалтерии до максимально возможных пределов, на самом деле ограничивающих спектр контрольных действий и увеличивающих возможность возникновения различного рода угроз и потерь.

Бытует мнение, что в случае снижения качества данных бухгалтерского учета или несвоевременности их формирования хозяйствующему субъекту угрожают только санкции, предусмотренные действующим налоговым законодательством, но это может привести и к уменьшению активов. Так, если бухгалтерией не будут своевременно представляться данные о суммах средств, поступивших от покупателей в отдел сбыта, увеличивается вероятность осуществления отгрузки партии товара в адрес покупателя уже имеющего задолженность перед хозяйствующим субъектом и не способного рассчитаться за полученный товар в ближайшем будущем (неплатежеспособного).

д) Порядок подготовки внутренней (управленческой) отчетности для целей управления.

Управленческий учет и отчетность являются не только элементом, необходимым для планирования финансово-хозяйственной деятельности и оценки полученных результатов, но и используются в целях контроля.

Необходимость управленческой отчетности заключается в том, что она служит инструментом анализа достижения целей, поставленных перед структурными подразделениями и способствует улучшению координации их деятельности.

Во-вторых, оценку и управление рисками.

Раскрытие внутреннего контроля невозможно без рассмотрения понятия риска. Так как риск это есть угроза того, что хозяйствующий субъект понесет потери (материальные, трудовые, финансовые) в виде дополнительных расходов, либо получит доходы ниже тех, на которые он рассчитывал. Причем вероятность подобного рода угроз достаточно высока.

Влияние риска на деятельность хозяйствующих субъектов многогранно, а именно:

·                    риск является угрозой для финансово-хозяйственной деятельности;

·                    риск снижает вероятность достижения поставленных целей и запланированных результатов.

В процессе финансово хозяйственной деятельности предприятия ежедневно сталкиваются со всевозможными видами рисков и источники их возникновения разнообразны.

Можно выделить две основные группы источников рисков – внутренние и внешние.

К источникам внутренних рисков с одной стороны относится персонал, которому свойственно ошибаться, недоделывать задания, несвоевременно приходить на работу и халатно к ней относиться, а с другой неверно определенная руководством стратегия развития предприятия. Например, принятие решения об инвестировании средств во внеоборотные активы при снижении темпов развития приведет к оттоку оборотных средств, а следовательно и к возникновению угрозы банкротства хозяйствующего субъекта. Или неверно определенная стратегия поведения отделом сбыта, направленная на увеличение объемов продаж любым путем может привести к отгрузкам некредитоспособным клиентам.

К внешним источникам риска относят:

·                    Конкурентов представляющих постоянную угрозу потери бизнеса.

·                    Поставщиков, которые могут недопоставить продукцию или поставить на невыгодных для хозяйствующего субъекта условиях по завышенной цене или на жестких условиях контракта. Подчас поставщики являются наиболее серьезным источником угроз, чем конкуренты. Нередки случаи, когда коммерческим директорам делаются выгодные предложения в виде предоставления дисконта от стоимости контракта. Выявить имеющиеся факты получения персоналом предприятия денежных вознаграждений от третьих лиц, впрочем, как и предотвратить их становится практически невозможным.

·                    Законодательство (налоговое, экологическое, трудовое и пр.), являющиеся постоянным источником угроз, так как в силу сложившейся в стране практики налоговое законодательство меняется с завидной регулярностью в течение года, при этом в нарушение основополагающего принципа права о том, что закон обратной силы не имеет и предприятия вынуждены осуществлять свою деятельность в условиях неопределенности налогового поля.

·                    Состояние экономики и финансов. Например, угроза резкого изменения котировки валют.

В целях предотвращения вышеуказанных угроз необходимо хозяйствующим субъектам необходимо внедрять систему управления рисками, основой которой, позволяющей заблаговременно определить вероятность наступления того или иного риска является эффективно действующая система внутреннего контроля.

Отличительной чертой рисков является их влияние на финансовые последствия, а избежать их можно только управляя рисками. Внутренний контроль – один из способов управления рисками.

При построении модели управления рисками целью внутреннего контроля становится не столько устранение риска, сколько эффективное управление им. Другими способами являются отказ от риска и перенос его на третью сторону.

Если риск не допустим, то стратегия поведения хозяйствующего субъекта заключается в его предотвращении. В том случае, когда руководство придет к выводу о допустимости риска, последовательность действий будет зависеть от выбранного решения по работе с риском.

Решения в данном случае могут быть трех видов:

  • принять риск в полном объеме;
  • перевести или разделить риск;
  • уменьшить риск.

Только при эффективной работе с рисками можно добиться стабильного финансового положения хозяйствующего субъекта на рынке и возможности его дальнейшего развития.

В-третьих,систематическое и ежедневное осуществление контроля путем бухгалтерского учета осуществляемых операций, разделения полномочий должностных лиц, ограничения права доступа к активам.

Если порядок осуществления контроля путем ежедневного отражения в бухгалтерском учете общепринят и не у кого не вызывает сомнений, то разделение полномочий слабо реализовано на  практике.

Разделение полномочий предполагает разделение между исполнителями двух основных функций – контроль над активами и санкционирование совершения операции с активами.

Разделение обязанностей также снижает риск намеренного воровства или сговора и должно осуществляться по двум направлениям:

·                    контроль над активами реализуется путем проведения инвентаризации и разграничению полномочий по учету операций с ценностями в регистрах бухгалтерского учета и проведению проверки физического наличия ценностей;

·                    выдача разрешений на совершение операций реализуется путем распределения их между несколькими сотрудниками.

Например, предотвращение потерь активов вследствие приобретения коммерческим директором ценностей, не пользующихся спросом и по завышенным ценам возможно путем разделения обязанностей по оформлению заказов на приобретение ценностей, поиску поставщиков и выдаче санкций на заключение договоров поставки.

Разделение обязанностей также предусматривает выдачу разным лицам разрешения на ведение какого-либо определенного класса хозяйственных операций, составление соответствующих бухгалтерских документов и работу с активами, что позволит уменьшить вероятность возникновения ошибок и ограничить возможность злоупотреблений с активами.

В рамках приведенного выше примера разделение полномочий будет реализовываться путем разделения операции по приобретению ценностей на следующие этапы:

·                    формирование заявки;

·                    поиск поставщика;

·                    оприходование ценностей;

·                    оплата кредиторской задолженности;

·                    отражение хозяйственной операции в регистрах бухгалтерского учета.

При этом функции контроля будут переданы лицу, не участвующему в совершении данной хозяйственной операции.

В-четвертых, организацию системы ограничения доступа к активам, и информации, реализуемую путем установления физического контроля и системы утверждения полномочий.

Система утверждения полномочий, как правило, реализуется путем установления либо специальных паролей, позволяющих определенным сотрудникам получать доступ к определенным базам данных, помещениям и т.д., либо введением специальных карточек, позволяющих входить в помещения, осуществлять определенный класс операций.

Неотъемлемым условием эффективного функционирования системы утверждения полномочий является установление и утверждение лимитов полномочий на совершение хозяйственных операций.

Установление границ полномочий тех или иных сотрудников заставляет их не выходить за пределы суммы, в рамках которой он может принимать решение, или должностных обязанностей. Когда людям не предоставлены полномочия на ведение какой-либо деятельности, их возможности совершить мошенничество значительно сокращаются.

Ярким примером тому служат широкие полномочия сотрудников коммерческих отделов по заключению контрактов на сбыт продукции. Имея установку от руководства на увеличение объемов продаж любыми способами они не задумываются о способности контрагента оплатить приобретаемые ценности, что приводит к финансовым потерям не только в виде сумм дебиторской задолженности нереальной к взысканию, но и в виде выплаченных сотрудникам отдела сбыта в подобных случаях вознаграждений без всякого на то основания.

В-пятых, передачу информации.

Информация о действующей политике руководства, планах, инструкциях по выполнению должна доводиться до сотрудников систематически, в противном случае может сложиться ситуация при которой определенная руководством политика будет не понята и не принята персоналом. Анализ причин кризиса на большинстве предприятий позволяет сделать вывод о том, что основой их является отсутствие взаимосвязи между руководящим звеном и персоналом, в результате чего все идеи генерированные руководством не реализуется. А развитие предприятия осуществляется в рамках мелких локальных целей определенных каждым сотрудником для себя и подчас не взаимосвязанных с целями деятельности хозяйствующего субъекта.

В-шестых, мониторинг самой системы внутреннего контроля, необходимый для определения его эффективности. 

Заключается в анализе функционирования всех компонентов внутреннего контроля для установления возможности обеспечения ими разумной уверенности в выполнении поставленных целей. Иными словами заключается в оценке эффективности осуществляемых хозяйственных операций и всей финансово-хозяйственной деятельности в целом.

Таким образом, в задачи внутреннего контроля входит выделение основных компонентов подлежащих контролю, прогнозирование неблагоприятных событий, рисков и принятие соответствующих мер, в случаях, если событие все-таки наступило.

Следует отметить, что целью хозяйствующего субъекта при создании системы контроля должно являться создание системы полностью исключающей вероятность возникновения ошибок, отклонений и неэффективности в работе, а системы позволяющей их хотя бы своевременно выявлять и устранять. Потому что средства, направляемые хозяйствующим субъектом на создание избыточного контроля, могли бы быть использованы для достижения других целей и задач.

Следовательно, даже хорошо организованная система внутреннего контроля нуждается в оценке своей эффективности как с точки зрения достижения поставленных целей, так и с точки зрения экономичности.

В настоящее время происходит переосмысление функций внутреннего контроля в жизни хозяйствующего субъекта, первоначально ориентированных на обеспечение достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и оптимизацию налоговых платежей, в функции, охватывающие весь процесс финансово хозяйственной деятельности.

Опубликовано:

Вестник Алтайского территориального института профессиональных бухгалтеров. Барнаул. - 2003.-№2. – с. 24-30.

 

 

 

 

 

 

 

 


Назад